Foi publicada hoje, 25 de maio de 2018, a Norma Brasileira de Contabilidade, CTR Nº 3, que passa a regular os relatórios de revisão sobre as informações trimestrais elaborados por entidades de incorporação imobiliária.
Objetivo
1. Este comunicado técnico tem por objetivo orientar os auditores independentes na emissão de relatórios de revisão sobre as Informações Trimestrais (ITR) elaboradas por entidades de incorporação imobiliária registradas na Comissão de Valores Mobiliários (CVM), para os trimestres do exercício de 2018. A orientação é necessária, dado ao andamento das discussões sobre o impacto da NBC TG 47 - Receita de Contrato com Cliente nas demonstrações contábeis das entidades de incorporação imobiliária.
Introdução
2. A NBC TG 47 aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), em dezembro de 2016, tem por base o CPC 47, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e aprovado pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), em dezembro de 2016, por meio da Deliberação CVM 672, com sua vigência iniciada a partir dos exercícios iniciados em, ou após, 1º de janeiro de 2018. A NBC TG 47 se correlaciona à IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers, emitida pelo International Accounting Standards Board (Iasb). A NBC TG 47 substitui as normas, interpretações e comunicados existentes sobre receita, incluindo, entre outros, a NBC TG 30 - Receitas, a NBC TG 17 - Contratos de Construção e a ITG 02 - Contrato de Construção do Setor Imobiliário, e estabelece princípios e critérios a serem adotados para apresentação, mensuração e reconhecimento de receita.
3. De acordo com a NBC TG 47, a entidade deve identificar quais são as promessas para transferir ao cliente o bem ou o serviço e avaliar quais dessas promessas são distintas para as quais a entidade avalia o reconhecimento de receita de forma individual. Esta norma atribui o termo "obrigação de desempenho" a essas promessas de bem ou serviço que sejam distintas. Quanto ao momento de reconhecimento da receita de obrigação de desempenho, a entidade deve avaliar se os critérios para reconhecimento ao longo do tempo são atendidos e, caso não sejam, a entidade deve reconhecer a receita em momento específico, quando ocorrer a transferência de controle do bem ou serviço ao cliente.
4. A avaliação quanto ao critério a ser adotado para o reconhecimento de receita de contratos de incorporação imobiliária residencial no Brasil tem sido objeto de relevante debate ao longo dos últimos anos. Em 2010, o CFC emitiu o Comunicado CTG 04 - Aplicação da Interpretação Técnica ITG 02 - Contrato de Construção do Setor Imobiliário, que tem sido utilizado na base de elaboração das demonstrações contábeis de entidades de incorporação imobiliária no Brasil. Nos exercícios anteriores a 2018, ao avaliar o critério de reconhecimento de receita à luz do CTG 04, as entidades de incorporação imobiliária concluíram que existia a transferência de riscos e benefícios de forma contínua, e, consequentemente, que o critério de reconhecimento de receita ao longo do tempo, também conhecido como POC (Percentage of Completion method), seria o mais adequado.
5. Considerando o cenário à época e a edição do CTA 09, de 2011, as entidades de incorporação imobiliária no Brasil têm elaborado demonstrações contábeis, tendo como base as "Práticas contábeis adotadas no Brasil e as normas internacionais de relatório financeiro (IFRS) aplicáveis a entidades brasileiras de incorporação imobiliária, como aprovadas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC)". Tal base de elaboração considera o CTG 04 sobre a aplicação da Interpretação Técnica ITG 02 às Entidades de Incorporação Imobiliária no Brasil.
6. Após a emissão da IFRS 15 pelo Iasb, o CPC constituiu grupo de trabalho em 2016 para analisar os impactos da adoção da IFRS 15 (e, consequentemente, da NBC TG 47) para entidades de incorporação imobiliária. Como resultado das discussões desse grupo, a revisão da OCPC 04 (versão R1) foi colocada em audiência pública no ano de 2017. Durante as discussões do grupo de trabalho, e como parte do processo de audiência pública, foi concluído que ainda existiam dúvidas razoáveis quanto a se os critérios de reconhecimento de receita ao longo do tempo da NBC TG 47 e IFRS 15 são efetivamente atendidos para diversos contratos de venda de unidades imobiliárias residenciais. Por essa razão, foi feita consulta sobre o tema ao IFRS Interpretations Committee (IFRS IC), a qual foi submetida ao IFRS IC, contendo considerações sobre as características comuns de contratos de incorporação imobiliária no Brasil. Cabe lembrar que essa consulta englobou os contratos de venda de unidades imobiliárias financiadas pelo próprio incorporador ou por instituições financeiras, não se aplicando aos contratos de venda na modalidade de crédito associativo e outros tipos de contratos que possuam características diferentes das descritas na consulta.
7. O IFRS IC analisou os fatos descritos na consulta enviada e nos comentários recebidos e concluiu que, no cenário descrito na consulta, nenhum dos critérios para reconhecimento de receita ao longo do tempo previstos no item 35 da IFRS 15 foram atendidos e, dessa forma, a entidade deveria reconhecer a receita em momento específico no tempo, aplicando o item 38 da IFRS 15.
8. O CPC deliberou, em sua reunião de abril de 2018, a formação de novo grupo de trabalho para avaliar qual o tipo de manifestação que deverá ser feita pelo CPC, considerando as conclusões manifestadas pelo IFRS IC quanto a esse tema, que, até o presente momento, não apresentou nenhuma orientação ou norma que pudesse substituir a versão do CTG 04.
9. A partir da vigência do CPC 47, a avaliação sobre o reconhecimento de receita ao longo do tempo para entidades de incorporação imobiliária foi objeto de manifestação da CVM, por meio do item 6 (Reconhecimento de Receita - POC: IFRS n. 15 x IFRIC n.15) do Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP n.º 01/2018.
Entendimento e orientação aos auditores
10. Conforme descrito no item 9, o processo de revisão da OCPC 04 não foi finalizado, nem a sua versão atual foi formalmente revogada pelos órgãos reguladores. Adicionalmente, o Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP n.º 01/2018 contém orientação explícita para que as entidades reguladas pela CVM, na elaboração de suas demonstrações contábeis, observem a OCPC 04 (CTG 04), ora vigente, enquanto o processo de discussão não seja concluído.
11. Entendemos que a orientação disposta pela CVM refere-se, exclusivamente, à manutenção dos critérios sobre o reconhecimento de receita ao longo do tempo (POC) - ou seja, se as entidades de incorporação imobiliária têm reconhecido receita ao longo do tempo para determinados contratos de incorporação imobiliária residencial no Brasil, seguindo o CTG 04, essas entidades devem manter sua prática contábil de reconhecimento de receita ao longo do tempo, por orientação da CVM e do CFC, enquanto as discussões não forem concluídas. Porém, conforme destacado no parágrafo transcrito no item 9, essas entidades deverão observar se outros ajustes no reconhecimento, na mensuração e na apresentação da receita são necessários devido à aplicação da NBC TG 47, em decorrência de outros requisitos dessa norma que não os que tratam especificamente do momento de reconhecimento de receita.
Elaboração das informações trimestrais (ITR)
12. Dada a particularidade do cenário ora disposto, espera-se que as entidades de incorporação imobiliária aqui referidas incluam em sua base de elaboração uma afirmação de que as Informações Trimestrais (ITR) foram elaboradas de acordo com a "NBC TG 21 - Demonstração Intermediária e com a norma internacional IAS 34 - Interim Financial Reporting, contemplando a orientação contida no Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP n.º 01/2018, relacionada à aplicação da Orientação OCPC 04, emitida pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e aprovada pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e Conselho Federal de Contabilidade (CFC), sobre o reconhecimento de receitas ao longo do tempo, assim como apresentadas de forma condizente com as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, aplicáveis à elaboração das Informações Trimestrais - ITR". A base de elaboração também deve conter esclarecimentos de que tal base está sendo utilizada "enquanto o processo de discussão da OCPC 04 não for concluído".
13. Consequentemente, a manutenção da prática contábil de reconhecimento de receita ao longo do tempo (POC) por entidades de incorporação imobiliárias no Brasil que elaborarem suas Informações Trimestrais (ITR) de acordo com a base de elaboração citada acima, adequadamente divulgada, não resulta na necessidade de modificação da conclusão do auditor no relatório de revisão trimestral dessas entidades. Dada a natureza do assunto, o auditor deve incluir um parágrafo de ênfase chamando a atenção sobre a base de elaboração utilizada pela entidade na elaboração de suas Informações Trimestrais (ITR), conforme modelos apresentados nos anexos deste comunicado.
14.Os auditores devem assegurar que o relatório de revisão esteja consistente com as representações da administração, incluindo a declaração sobre a base de elaboração em notas explicativas, conforme disposto no item 13.
Alcance
15. Este comunicado é aplicável, para os trimestres findos em 2018, pois está condicionada à conclusão das discussões no CPC e pelos órgãos reguladores relevantes, incluindo CVM e CFC, sobre a manutenção, ou não, do reconhecimento de receita ao longo do tempo para determinados contratos de incorporação imobiliária no Brasil e eventual revisão, manutenção, ou não, do CTG 04. Dessa forma, espera-se que este comunicado seja revisado ou revogado em consequência dessas conclusões esperadas ao longo deste exercício.
16. Este comunicado aplica-se somente para as entidades que elaborem suas Informações Trimestrais (ITR) de acordo com a base de elaboração descrita no item 13, e não deve ser utilizado em outros cenários.
Modelos
17. Para possibilitar uma desejável consistência na emissão dos relatórios de revisão trimestral sobre as Informações Trimestrais (ITR) elaboradas por entidades de incorporação imobiliária para trimestres findos em 2018, em atendimento às normas da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), este comunicado inclui os Anexos I e II com modelos de relatórios a serem utilizados pelos auditores nessas circunstâncias.
